Формирование резервов в налоговом учете

Полезная юридическая информация по теме: "Формирование резервов в налоговом учете" с описанием от профессионалов. На странице собрали данные по теме с комментариями профессионалов. Все вопросы вы можете задать дежурному юристу.

Формирование резервов в налоговом учете

Об актуальных изменениях в КС узнаете, став участником программы, разработанной совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу выдаются удостоверения установленного образца.

Программа, разработана совместно с ЗАО «Сбербанк-АСТ». Слушателям, успешно освоившим программу, выдаются удостоверения установленного образца.

Организация создает резервы по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете. Резервы создаются в отношении дебиторской задолженности покупателей.
Могут ли возникать при создании в бухгалтерском и налоговом учете резервов по сомнительным долгам постоянные либо временные разницы, предусмотренные ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
При создании Организацией в бухгалтерском и налоговом учете резервов по сомнительным долгам могут возникать временные разницы.

Обоснование позиции:

Создание резерва в бухгалтерском учете

Создание резерва в налоговом учете

Возникновение разниц

Рекомендуем ознакомиться с материалами:
— Энциклопедия решений. Расходы на формирование резервов по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли;
— Энциклопедия решений. Учет доходов в виде сумм восстановленных резервов.

Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
аудитор Овчинникова Светлана

Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена

18 января 2018 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.

Формирование резерва в бухгалтерском учете

Создание таких оценочных резервов в бухгалтерском учете вытекает из требования осмотрительности, предъявляемого к учетной политике организации, составляемой в целях ведения бухгалтерского учета. Согласно пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 9 декабря 1998 года № 60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98», принимаемая организацией учетная политика в целях ведения бухгалтерского учета должна обеспечивать большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов, учитывая требование осмотрительности.
Иначе говоря, составляя приказ об учетной политике в целях бухгалтерского учета, налогоплательщик должен предусмотреть методику расчета сумм оценочных резервов.
В Положении по ведению бухгалтерского учета, являющегося бухгалтерским нормативным документом, в пункте 70 сказано, что организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации.

В бухгалтерском учете сумма резерва по сомнительным долгам, исчисленная на последний день отчетного (налогового) периода, отражается проводкой:
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 63 сформирован резерв по сомнительным долгам.
Списание суммы резерва по сомнительным долгам на дату погашения покупателем задолженности, ранее признанной организацией сомнительной, отражается следующими проводками:

ДЕБЕТ 63 КРЕДИТ 62 200 000 руб. — списание за счет резерва по сомнительным долгам; ДЕБЕТ 91-02 КРЕДИТ 62 36 000 руб. — списание дебиторской задолженности на разницу между полной суммой задолженности и суммой резерва (236 000 — 200 000);
ДЕБЕТ 007 236 000 руб. — списание в убыток дебиторской задолженности неплатежеспособных дебиторов.
Задолженность будет учитываться за балансом в течение пяти лет с момента списания.

Какие резервы можно создавать в налоговом учете

Резервы, которые можно создать в налоговом учете, подразделяются на две группы:

  • резервы предстоящих расходов;
  • оценочные резервы.

В первую группу входят резервы:

Во вторую группу входят резервы:

  • по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ);
  • на возможные потери по ссудам (для банков) (ст. 292 НК РФ);
  • под обесценивание ценных бумаг (для профессиональных участников рынка ценных бумаг) (ст. 300 НК РФ).

При необходимости организации, которые рассчитывают налог на прибыль методом начисления , могут создавать любые из названных резервов по своему усмотрению. Организации, применяющие кассовый метод , создавать резервы не вправе. Любые расходы, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль, они могут учитывать только после их оплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Решение о создании резервов и порядок их формирования закрепите в учетной политике для целей налогообложения (абз. 5 ст. 313 НК РФ).

Как создать и использовать резерв по сомнительным долгам в налоговом учете?

15.08.2019 Внимание! Документ устарел! Новая версия этого документа бесплатно в КонсультантПлюс

Для целей налогообложения прибыли сомнительным признается долг покупателя по оплате отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), если этот долг одновременно (п. 1 ст. 266 НК РФ):

    • не погашен в срок, установленный договором;
    • не обеспечен залогом, или поручительством, или банковской гарантией.

    [2]

    Долги поставщиков (по поставке товаров (работ, услуг) или по возврату аванса) и заемщиков, а также долги по уплате договорных санкций и оплате переданных имущественных прав (требований) в налоговом учете сомнительными долгами не признаются (Письма Минфина от 29.09.2011 N 03-03-06/2/150, от 12.05.2009 N 03-03-06/1/318).
    Порядок создания и использования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете:

    Пример. Создание и использование резерва по сомнительным долгам
    Организация приняла решение создавать резерв по сомнительным долгам с 2013 г. Выручка организации составила:

      • за I квартал 2013 г. — 1 млн руб.;
      • за полугодие 2013 г. — 4 млн руб.;
      • за 9 месяцев 2013 г. — 9 млн руб.;
      • за 2013 г. — 14 млн руб.;
      • за I квартал 2014 г. — 2 млн руб.

      По результатам инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности, проведенной по состоянию на 31.03.2013, выявлены следующие долги:

      Вид задолженности Сумма задолженности(руб.,включая НДС) Длительность просрочки по оплате (дн.) Процент от суммы долга, включаемый в резерв Сумма отчислений в резерв(руб.) (гр. 2 x гр. 4)
      1 2 3 4 5
      по возврату займа 100 000 369
      по оплате отгруженных товаров 236 000 30
      118 000 95 100% 118 000
      по оплате оказанных услуг 59 000 50 50% 29 500

      Общая сумма долгов, включаемых в резерв на 31.03.2013, составляет 147 500 руб. (118 000 руб. + 29 500 руб.), что превышает норматив 100 000 руб. (1 000 000 руб. x 10%). Поэтому резерв составит 100 000 руб. Поскольку резерв создается впервые, сумма отчислений в резерв, включаемая в состав внереализационных расходов на 31.03.2013, составит 100 000 руб.
      По результатам инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности, проведенной по состоянию на 30.06.2013, выявлены следующие долги:

      Вид задолженности Сумма задолженности(руб.,включая НДС) Длительность просрочки по оплате (дн.) Процент от суммы долга, включаемый в резерв Сумма отчислений в резерв(руб.) (гр. 2 x гр. 4)
      1 2 3 4 5
      по возврату займа 100 000 460
      по оплате отгруженных товаров 236 000 121 100% 236 000
      118 000 оплачен покупателем
      по оплате оказанных услуг 59 000 141 100% 59 000

      Общая сумма долгов, включаемых в резерв, составляет 295 000 руб. (236 000 руб. x 100% + 59 000 руб. x 100%), что не превышает норматив 400 000 руб. (4 000 000 руб. x 10%). Сумма отчислений в резерв, включаемая во внереализационные расходы на 30.06.2013, составит 195 000 руб. (295 000 руб. — 100 000 руб.).
      По результатам инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности, проведенной по состоянию на 30.09.2013, выявлено, что:

        • новых сомнительных долгов не появилось;
        • долг по оплате оказанных услуг (59 000 руб.) является безнадежным. Этот долг списан за счет резерва.
        Читайте так же:  Справка об уплате алиментов образец

        Общая сумма долгов, включаемых в резерв, составляет 236 000 руб. (236 000 руб. x 100%), что не превышает норматив 900 000 руб. (9 000 000 руб. x 10%). Сумма отчислений в резерв составит 0 руб. (236 000 руб. — (295 000 руб. — 59 000 руб.)).
        По результатам инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности, проведенной по состоянию на 31.12.2013, выявлено, что:

          • новых сомнительных долгов не появилось;
          • долг по возврату займа (100 000 руб.) является безнадежным. Этот долг списан за счет резерва.

          Общая сумма долгов, включаемых в резерв, составляет 236 000 руб. (236 000 руб. x 100%), что не превышает норматив 1 400 000 руб. (14 000 000 руб. x 10%). Сумма отчислений в резерв, включенная во внереализационные расходы на 31.12.2013, составит 100 000 руб. (236 000 руб. — (236 000 руб. — 100 000 руб.)).
          Остаток резерва по состоянию на 31.12.2013 — 236 000 руб.
          По результатам инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности, проведенной по состоянию на 31.03.2013, новых сомнительных долгов не выявлено.
          Общая сумма долгов, включаемых в резерв, составляет 236 000 руб. (236 000 руб. x 100%), что превышает норматив — 200 000 руб. (2 000 000 руб. x 10%). Сумма резерва составит 200 000 руб., что больше остатка резерва предыдущего года (236 000 руб.). Во внереализационные доходы на 31.03.2014 надо включить 36 000 руб. (236 000 руб. — 200 000 руб.).

          При применении УСН резервы по сомнительным долгам не создаются. Ведь упрощенцы признают доходы от реализации товаров (работ, услуг) только при фактическом поступлении в их оплату денег, иного имущества (товаров, работ, услуг) или имущественных прав, т.е. при их оплате покупателем (кассовый метод) (п. 1 ст. 346.17 НК РФ). Кроме этого, отчисления в резерв по сомнительным долгам не поименованы в перечне расходов, учитываемых при УСН (п. 1 ст. 346.16 НК РФ).

          Еще по теме:

          Формирование резерва по сомнительным долгам – один из обязательных инструментов управления дебиторской задолженностью. Финансовый кризис увеличивает долю неплатежеспособных предприятий и соответственно повышает риски во взаимоотношениях с покупателями и другими контрагентами. Формировать резервы по сомнительным долгам в такой ситуации является не только обязанностью, установленной законодательством, но и разумным способом сохранения устойчивости бизнеса.

          Особенности формирования резерва

          Резерв по сомнительным долгам формируется по правилам, определенным Налоговым кодексом РФ, в частности – статьей 266 НК. Для создания резерва необходимо получить сведения о платежеспособности контрагента–должника и предполагаемые сроки исполнения обязательства. Результаты проведенной инвентаризации задолженности определяют, имеются ли основания для формирования резерва.

          Налоговое законодательство дает определение сомнительного долга как любой задолженности перед плательщиком, если она соответствует одновременно двум критериям:

          • истек срок погашения задолженности, указанный в договоре;
          • задолженность не обеспечена каким-либо из способов обеспечения обязательств (поручительство, залог, банковская гарантия).

          Начисление резерва по сомнительным долгам происходит в порядке, описанном в п.4-5 ст.266 НК. По установленным правилам суммы средств для формирования резерва относятся на затраты, включаемые в состав внереализационных расходов. Размер отчисляемых в резерв средств определяется на основании итогов инвентаризации дебиторской задолженности. Результаты проведенной инвентаризации отражаются по данным на последнюю дату отчетного периода.

          Величина резерва по сомнительным долгам зависит, прежде всего, от срока образования сомнительной задолженности и определяется:

          • по задолженности, срок возникновения которой составляет от 45 до 90 дней – 50% суммы долга;
          • по задолженности, сформированной более 90 дней назад – 100% суммы.

          По задолженности, образовавшейся ранее, чем 45 дней, резерв не формируется.

          Налоговый кодекс устанавливает ограничения по суммам, отчисляемым на формирование резерва – она не должна превышать 10% выручки, полученной компанией в течение отчетного (налогового) периода. Сумма выручки определяется на основании статьи 249 НК РФ. Средства резерва носят сугубо целевой характер и могут быть направлены только на покрытие убытков, полученных компанией по безнадежным долгам. Критерии отнесения долга к безнадежному определяются на основании п.2 ст. 266 НК РФ. Согласно этой норме, к категории безнадежных долгов можно отнести задолженность, если:

          • истек срок исковой давности, установленный законодательством для взыскания долга;
          • обязательство прекращено в связи с невозможностью его исполнения, в связи с ликвидацией организации или на основании соответствующего акта государственного органа. Невозможность исполнения может также подтверждаться постановлением судебного пристава-исполнителя.

          Как осуществляется бухгалтерский учет резервов по сомнительным долгам? Для учета данных операций существует счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». При создании резерва сомнительных долгов проводки выглядят следующим образом:

          • Д 91-2 К 63 – формирование резерва;
          • Д 63 К 62, 76 – списание безнадежной задолженности за счет средств резерва.

          Организация обязана в течение 5-ти лет после списания задолженности осуществлять мониторинг возможностей ее взыскания. Для этого списанная безнадежная задолженность учитывается на забалансовом счете 007.

          Резервы в налоговом учете в 2019 году

          Резервы организации создаются, чтобы покрыть затраты или убытки, которые предположительно возникнут в будущем. Налоговый кодекс РФ разрешает включать резервируемые суммы в расходы. При этом формирование резервов в налоговом учете имеет ряд ограничений, которые нужно соблюдать для корректного расчета базы по налогу на прибыль.

          Резерв по сомнительной задолженности в налоговом учете

          Первый тип резервов, который может создавать компания, — это резерв по сомнительным долгам. Представим ситуацию: компания заключила договор с покупателем и отгрузила товар. Однако контрагент не произвел оплату в срок, а обеспечение задолженности не предусматривалось. Такая задолженность переходит в категорию сомнительной. Согласно ст. 266 НК РФ, организация-кредитор может создать резерв по такому долгу и принять эту сумму в качестве внереализационного расхода в текущем отчетном/налоговом периоде. Величина средств, которую разрешается учесть, определяется в ходе инвентаризации задолженности покупателей на отчетную дату.

          На практике встречаются ситуации, когда вы имеете встречное обязательство перед контрагентом. В учете одновременно возникают дебиторская и кредиторская задолженности. Сомнительным долгом здесь может выступать только та часть, которая превышает ваше обязательство перед контрагентом.

          Резерв сомнительных долгов в налоговом учете в 2019 году формируется в зависимости от числа дней просрочки оплаты:

          • более 90 дней: на всю сумму задолженности;
          • от 45 до 90 дней (включительно): на сумму, равную 50 % от долга;
          • менее 45 дней: задолженность не включается в сумму резерва.

          Отчитайтесь по налогу на прибыль через интернет

          Контур.Экстерн поможет выполнить расчеты, проверит декларацию на ошибки и передаст в налоговую. 3 месяца бесплатно пользуйтесь всеми возможностями Контур.Экстерна.

          Попробовать

          Если вы ведете учет кассовым способом, а не по методу начисления, резервы не предусматриваются. Это объясняется тем, что расходы в этом случае разрешено принимать только по факту оплаты.

          По итогам налогового периода резервируемые суммы не могут составлять больше чем 10 % от выручки от реализации за этот же период. Если же резерв рассчитывается по окончании отчетного периода, в качестве предела берется наибольшая из двух сумм: 10 % выручки за истекший налоговый период либо 10 % выручки за настоящий отчетный период.

          Контрагент-покупатель может перечислить вам неуплаченные суммы. В этом случае разница между резервом на предыдущую и на текущую отчетную дату учитывается как внереализационный доход.

          Резерв может быть использован только на покрытие убытков, полученных в результате признания долга безнадежным, то есть нереальным для возврата.

          Резерв на гарантийный ремонт в налоговом учете

          Предприятия, реализующие товары или осуществляющие работы, зачастую несут ответственность за дальнейшее гарантийное обслуживание в течение определенного срока. Таким лицам разрешается формировать для данных целей резервы предстоящих расходов в налоговом учете. Это касается тех случаев, когда гарантия официально закреплена в договоре с клиентом. Максимальную величину резерва необходимо отразить в учетной политике.

          Читайте так же:  Правила заполнения платежного поручения по налогам

          Резерв начисляется при продаже товаров или работ. В этот же момент он включается в состав расходов (ст. 267 НК РФ). Размер резервируемой суммы ограничен и рассчитывается следующим образом:

          1. 1) определяется доля фактических издержек на ремонт по гарантии и обслуживание в выручке от продаж данных товаров/работ за три предыдущих года (без НДС);
          2. исчисленная доля умножается на текущую выручку.

          Полученное значение и будет являться предельным значением резерва, который можно отнести на расходы. Если товары или работы с гарантией реализуются менее чем в течение трех лет, следует взять данные за фактические сроки их продажи. Если же такие реализации производятся впервые, за лимит принимается потенциальный размер расходов на обслуживание и ремонт.

          Издержки на ремонт и обслуживание относятся к категории прочих расходов, связанных с производством и реализацией.

          Все затраты, связанные с гарантией, списываются за счет резерва. Та часть, которая не израсходована полностью, переносится на следующий налоговый период. По его окончании величина вновь формируемого резерва сопоставляется с остатком. Если вы получаете меньшую сумму, то разность требуется учесть как внереализационный доход.

          Когда вы прекращаете продажу продукции/работ с гарантией, весь оставшийся не использованным резерв следует отнести на доходы.

          Резерв по отпускам в налоговом учете

          Еще один вид резервов, создаваемых предприятиями, это резервы по отпускам (ст. 324.1 НК РФ). Они формируются в текущем периоде для их последующего расходования. Порядок определения резервов под отпуска в налоговом учете нужно прописать в учетной политике. Налоговый кодекс не предусматривает обязательного алгоритма для их вычисления.

          Начисление резерва отпусков в налоговом учете осуществляется ежемесячно, а процент отчислений берется исходя из отношения планируемых расходов по отпускам, включая взносы, к планируемым расходам на оплату труда. Определить такие затраты можно, например, исходя из соответствующих издержек прошедшего периода. Полученная доля умножается на фактический объем расходов на оплату труда.

          Расходы на создание резервов по отпускам следует относить на тот счет учета, где указывается заработная плата работника. Таким образом, выделяются группы: сотрудники производства, администрации и т.д.

          В конце налогового периода бухгалтер производит инвентаризацию резерва. Могут возникнуть две ситуации: либо зарезервированных средств будет недостаточно, либо они будут недоиспользованы. Теоретически выплачиваемые отпускные могут совпасть с заранее подсчитанным резервом. Однако поскольку он формируется на основе плана, такой вариант маловероятен.

          1. Если зарезервированных сумм не хватило на покрытие издержек по отпускам, эта разница учитывается как расход на оплату труда.
          2. Если в учете числится остаток, это значит, что сотрудники не полностью использовали свое право на отпуск. Здесь возможны два варианта:
            • когда вы не планируете создавать резерв в следующем году, остаток просто списывается как внереализационный доход;
            • если создание резерва по-прежнему целесообразно для предприятия, его остаток подлежит корректировке. Для этого сначала рассчитывается резерв по неиспользованным отпускам. Он равен произведению среднедневного заработка сотрудника и фактического числа неиспользованных дней отпуска. После этого определяется разница между остатком на отчетный день и уточненным резервом:

          Уточненный резерв > Остаток резерва =>разница идет на расходы по оплате труда

          Уточненный резерв разница идет на внереализационные доходы

          Прочие резервы

          Помимо вышеуказанных Налоговым кодексом предусматривается создание и других резервов. К ним относятся, в частности, резервы по ремонту основных средств предприятия, а также резервы по предстоящим расходам на НИОКР. Отметим, что некоторые виды резервов, которые предусмотрены бухгалтерским учетом, не затрагивают налоговый учет. Резерв по незавершенным судебным делам является оценочным обязательством наряду с прочими расходами будущих периодов, однако не создается в налоговом учете и не включается в расчет базы по налогу на прибыль.

          Еще одним различием резервов в бухгалтерском и в налоговом учете является то, что во втором случае их создание является правом плательщика. Для бухгалтерского учета резерв — это обязанность, закрепленная ПБУ. Она обусловлена необходимостью максимально достоверно отражать финансовое положение и результаты деятельности.

          Создание резервов

          требованию осмотрительности в отечественном учете.
          Вместе с тем при значительных суммах создаваемых резервов увеличиваются соответствующие затраты (по резервам будущих расходов) и прочие расходы (по резервам сомнительных долгов), оказывающие влияние на величину прибыли организации и всех показателей, исчисляемых на ее основе.
          В организациях, исчисляющих коэффициент текущей платежеспособности как отношение оборотных активов ко всей сумме краткосрочных обязательств, значительные суммы резервов предстоящих расходов могут уменьшить значение коэффициента текущей платежеспособности.

          Резервы в налоговом учете

          Организации, применяющие метод начисления при определении базы по налогу на прибыль, вправе формировать резервы предстоящих расходов. Цель формирования резервов – равномерное

          включение расходов в налоговую базу по налогу на прибыль. Равномерное распределение расходов в течение налогового периода позволяет налогоплательщику уменьшить налоговую нагрузку и не уплачивать излишние авансы за отчетные периоды.

          Метод начисления заключается в следующем:

          доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (п. 1 ст. 271 НК РФ);

          расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты (п.1 ст. 272 НК РФ).

          Правила формирования резервов установлены главой 25 НК РФ. Если налогоплательщик принимает решение о формировании того или иного резерва, то свое решение он должен закрепить в налоговой учетной политике

          .

          Резервы относятся в расходы для целей налогообложения в отчетном (налоговом) периоде. Даты признания расходов в виде начисленных резервов установлены соответствующими статьями главы 25 НК РФ. При этом фактически произведенные расходы списываются за счет образованного резерва. По окончании налогового периода (по некоторым резервам – отчетного периода) сумма неиспользованного резерва включается в состав внереализационных доходов (пп.5 п. 4 ст. 271 НК РФ). Главой 25 по некоторым резервам предусмотрена возможность переноса неиспользованного резерва на следующий налоговый период. При недостаточности суммы резерва расходы, произведенные сверх суммы начисленного резерва, включаются в состав расходов на последнюю дату налогового (отчетного) периода.

          Перечень «налоговых» резервов и порядок их включения в налоговую базу приведен в таблице 1.

          (статья расходов в составе налоговой базы, на которую относится сумма начисленного резерва)

          Дата признания расхода в виде начисленного резерва

          резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (ст. 267)

          прочие расходы, связанные с производством и реализацией (пп.9 п. 1 ст. 264)

          дата реализации товаров (работ) с гарантийными обязательствами (п. 3 ст. 267)

          резервы по сомнительным долгам (ст. 266)

          внереализационные расходы (пп.7 п. 1 ст. 265)

          последнее число отчетного (налогового) периода (п.3 ст. 266)

          резерв на предстоящую оплату отпусков (ст. 342.1)

          расходы на оплату труда (п. 24 ст. 255)

          ежемесячно исходя из начисленных сумм (п. 4 ст. 272)

          резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;

          резерв на выплату вознаграждения по итогам работы за год (ст. 342.1)

          расходы на оплату труда (п. 24 ст. 255)

          ежемесячно исходя из начисленных сумм (п. 4 ст. 272)

          резерв предстоящих расходов на ремонт (ст. 324)

          прочие расходы, связанные с производством и реализацией (п.1 ст. 260)

          в течение года равными долями на последнее число отчетного (налогового) периода (ст. 324)

          резервы предстоящих расходов некоммерческих организаций (ст. 267.3)

          внереализационные расходы (пп.19.3 п. 1 ст. 265)

          последнее число отчетного (налогового) периода (п.3 ст. 267.3)

          Читайте так же:  Какой размер пенсии инвалиду 3 группы

          резервы предстоящих расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (ст. 267.2)

          прочие расходы, связанные с производством и реализацией (пп.39.3 п.1 ст. 264)

          последнее число отчетного (налогового) периода (п.4 ст. 267.2)

          резервы предстоящих расходов, направляемых на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов (ст. 267.1)

          прочие расходы, связанные с производством и реализацией (пп.39.2 п.1 ст. 264);

          внереализационные расходы (п.3 ст. 267.1)

          последнее число отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 267.1)

          резервы под обесценение ценных бумаг у профессиональных участников рынка ценных бумаг, осуществляющих дилерскую деятельность (ст. 300)

          расходы профессионального участника рынка ценных бумаг (п. 5 ст. 300)

          последняя дата отчетного (налогового) периода (абз.3 ст. 300)

          резервы банков на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности, включая задолженность по межбанковским кредитам и депозитам (ст. 292)

          внереализационные расходы (п. 2 ст. 292)

          в течение отчетного (налогового) периода (п. 2 ст. 292)

          страховые резервы страховщиков (пп.1 п. 2 ст. 294)

          расходы страховых организаций (п. 2 ст. 294)

          Видео удалено.
          Видео (кликните для воспроизведения).

          дата начисления (пп.2 п. 7 ст. 272)

          страховые резервы негосударственных пенсионных фондов (пп.4 п. 2 ст. 296)

          расходы, связанные с получением дохода от размещения пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов (п. 2 ст. 296)

          Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете (нюансы)

          Резерв по сомнительным долгам в налоговом учете (НУ) формируется по правилам, отличным от порядка, действующего при образовании такого же резерва в бухучете (БУ). Рассмотрим, каковы особенности налогового резерва и что его отличает от аналогичного бухгалтерского объекта.

          Определение долгов в НУ

          Все вопросы в отношении резерва по сомнительным долгам в налоговом учете (процедуру его создания, учета, изменения, использования) регулирует ст. 266 НК РФ. Однако начинается эта статья с определений долгов: сомнительного (п. 1) и безнадежного (п. 2).

          Сомнительным считается не погашенный в определенный договором срок долг покупателя перед налогоплательщиком-юрлицом, который не имеет обеспечений (залога, поручительства, банковской гарантии).

          Обратите внимание! С 1 января 2017 года нельзя признать сомнительным долг контрагента, перед которым у вас есть непогашенная кредиторская задолженность. Подробнее см. здесь.

          Из этого определения есть несколько исключений:

          1. Просроченные долги перед банками по оплате процентов и основного долга, возникшие после 01.01.2015, считаются сомнительными независимо от наличия обеспечения по ним.
          2. Не признается сомнительным долг, возникший:
          • у страховых организаций, создающих страховые резервы, в части неоплаченных страховых премий (взносов) по страховым договорам;
          • у кредитных потребительских кооперативов и микрофинансовых организаций по задолженности, в отношении которой эти юрлица формируют резерв на возможные потери по займам.

          Может ли быть сомнительным реструктурированный долг, узнайте здесь.

          Безнадежным долг признается в силу одной из следующих причин:

          1. По нему истек общеустановленный срок исковой давности, составляющий 3 года (п. 1 ст. 196 ГК РФ).
          2. Обязательство по оплате стало невозможным для исполнения, в т. ч. вследствие возникновения следующих обстоятельств:
          • издания госорганом соответствующего акта;
          • ликвидации должника.
          1. Имеет место постановление ФССП о невозможности осуществления взыскания.

          Таким образом, безнадежный долг — это тот долг, который уже нереален для взыскания, а сомнительный — тот, который может стать безнадежным.

          Цели формирования резерва в НУ

          Безнадежный долг при признании его таковым можно учесть в убытках юрлица, принимаемых при расчете налога на прибыль. Однако осуществляется такое признание в подавляющем большинстве ситуаций по истечении довольно продолжительного срока (3 года), если юрлицо не формирует резерв сомнительных долгов.

          Образование резерва по сомнительным долгам в налоговом учете позволяет учесть в расходах для базы по прибыли (внереализационных) потери от неоплаты долга в более ранние сроки, чем это произойдет, когда задолженность станет безнадежной. Но затем, когда безнадежность долга станет очевидной и его нужно будет списать, такое списание осуществится уже не за счет отнесения на расходы, а за счет сумм сформированного резерва по этому долгу (пп. 4, 5 ст. 266 НК РФ). При этом расхождения в суммах списываемого безнадежного долга и существующего резерва по нему в момент списания будут учтены в финрезультате (в доходах или в расходах), влияющем на налоговую базу по прибыли.

          О том, какова последовательность действий при списании безнадежной задолженности, читайте в материале «Порядок списания дебиторской задолженности».

          Правила образования резерва в НУ

          Как и любой резерв, образуемый для целей расчета налога на прибыль, резерв по сомнительным долгам в налоговом учете образуется на добровольных началах (п. 3 ст. 266 НК РФ). Налогоплательщик вправе его не формировать, но если решение об этом принято, ему придется:

          • проверить, допустимо ли для него создание резерва с учетом наличия ряда ограничивающих критериев;
          • строго соблюдать правила работы с резервом, изложенные в ст. 266 НК РФ.

          Создать резерв можно:

          • налогоплательщикам, ведущим учет методом начисления;
          • исключительно в части долгов покупателей, осуществляющих приобретение у юрлица товаров, работ, услуг;
          • только по тем долгам, которые уже просрочены, и длительность этой просрочки превышает 45 календарных дней.

          Подробнее о видах долгов, в отношении которых может быть создан резерв в НУ, читайте в статье «Ст. 266 НК РФ (2015): вопросы и ответы».

          Процедура создания резерва подразумевает:

          При полной оплате долга резерв аннулируется (восстанавливается), при частичной — корректируется в части, соответствующей сумме оплаты. Корректировки в этих ситуациях делаются в периоде оплаты с отнесением восстановленных сумм или сумм корректировок на финрезультат.

          Резерв, образованный в отчетном году, при его неиспользовании (полном или частичном) можно перенести на следующий год (п. 5 ст. 266 НК РФ). Его величина должна быть учтена в сумме нового резерва, создаваемого в отношении этого же долга. Разница в объемах сравниваемых цифр корректируется за счет финрезультата.

          Если резерв сформирован по долгу, выражаемому в инвалюте, то его пересчитывают по курсу одновременно с суммой долга на дату операции с долгом и на отчетную дату.

          Учетная политика по НУ в отношении резерва

          Как видим, правила формирования резерва по сомнительным долгам в налоговом учете и порядок работы с ним определены НК РФ в большинстве аспектов. Поэтому в учетную политику по НУ придется занести совсем немного положений в части этого резерва.

          Прежде всего, нужно указать, будет или не будет образовываться такой резерв. Если решение о его создании принято, то в учетную политику по НУ дополнительно включают:

          • решение о периодичности, с которой будет проводиться инвентаризация долгов;
          • образец налогового регистра, разработанный для ведения аналитики по резервам, образованным по сомнительным долгам.

          Такой налоговый регистр не имеет установленной формы, разрабатывается самостоятельно и помимо его названия и подписи ответственного лица должен содержать следующую информацию:

          • о периоде, к которому он относится;
          • об имеющихся сомнительных долгах;
          • о величинах резерва по каждому долгу — максимальной для периода и образованной;
          • о суммах корректировок резервов за период в соотнесении их с внереализационными доходами или расходами;
          • об объемах резервов, использованных для списания безнадежных долгов.

          Этот регистр можно не вести, если имеет место совпадение между данными БУ и НУ (ст. 313 НК РФ). Но в части резерва сомнительных долгов совпадение этих данных будет скорее исключением, чем правилом.

          О том, какие положения обязательны для включения в учетную политику, читайте в материале «Составляем положение об учетной политике в организации».

          Различия резервов в НУ и БУ, учет разниц

          Порядки создания резервов в БУ и НУ различаются достаточно существенно. К основным отличиям резерва, образуемого в БУ, следует отнести:

          • обязательность его формирования по долгу, признанному сомнительным, для всех без исключения юрлиц;
          • применимость к долгам любого вида и к тем, которые еще не просрочены, но могут стать такими;
          • допустимость самостоятельной разработки критериев оценки сомнительности долга и правил определения размера резерва.
          Читайте так же:  Пенсия 19 год 1 группа

          Максимальное сближение правил БУ и НУ для резерва путем установления их в БУ такими же, как в НУ, может не дать результата в части формирования одинаковых учетных данных уже по одному обстоятельству несовпадения видов задолженности, в отношении которых в БУ есть обязанность образования резервов, а в НУ — нет.

          Если же в НУ резерв не создают, то расхождения между НУ и БУ возникнут уже из-за самого факта этого несоздания.

          Таким образом, расхождения между данными НУ и БУ при создании резерва имеются практически всегда. Поэтому возникает необходимость учета образующихся разниц. Они носят характер временных и подчиняются всем правилам, установленным для них ПБУ 18/02 (приказ Минфина России от 19.11.2002 № 114н).

          Образование резерва сомнительных долгов для целей НУ необязательно. Если его создают, то в работе с резервом необходимо соблюдать все правила, установленные для него ст. 266 НК РФ. Различия в порядках создания резерва в БУ и НУ обусловливают наличие расхождений между данными 2 учетов, расцениваемых как временные разницы. Эти разницы учитывают по правилам ПБУ 18/02.

          Система бухгалтерского учета резервов на предприятии: финансовые и налоговые последствия

          Рубрика: Экономика и управление

          Статья просмотрена: 4218 раз

          Библиографическое описание:

          Кузнецова О. Н. Система бухгалтерского учета резервов на предприятии: финансовые и налоговые последствия // Молодой ученый. — 2013. — №5. — С. 334-337. — URL https://moluch.ru/archive/52/6834/ (дата обращения: 16.08.2019).

          Хозяйствующие субъекты имеют право формировать в системе бухгалтерского учета различные виды резервов. Одни из них создаются в обязательном порядке, другие — добровольно. В большинстве случаев отражение резервов в налоговом учете позволяет фирмам увеличивать расходы, что дает возможность получить от государства бесплатную отсрочку по уплате налога на прибыль организаций.

          Ключевые слова: резервы, финансовый учет, налоговый учет, МСФО.

          В системе бухгалтерского учета для отечественных хозяйствующих субъектов предусмотрена возможность создавать различные виды резервов. Они могут формироваться для уточнения оценки отдельных объектов бухгалтерского учета, а также для покрытия предстоящих расходов.

          Перечни потенциальных резервов в финансовом и налоговом учете, к сожалению, различаются. В таблице 1 представлена информация о возможности создания резервов в финансовом учете предприятия.

          Виды резервов в системе финансового учета хозяйствующего субъекта

          Резервы

          Целевое назначение

          Бухгалтерские записи

          1. Резервы под снижение стоимости материальных ценностей

          Создаются в ситуациях, когда рыночная стоимость запасов становится ниже их фактической стоимости

          Д-т счета 91/2 — К-т счета 14

          Д-т счета 14 — К-т счета 91/1

          2. Резервы под обесценение финансовых вложений

          Создаются в ситуациях, когда возникают признаки существенного снижения стоимости финансовых вложений

          Д-т счета 91/2 — К-т счета 59

          Д-т счета 59 — К-т счета 91/1

          3. Резервы по сомнительным долгам

          Создаются в ситуациях, когда покупатели (заказчики) просрочили оплату своих долгов

          Д-т счета 91/2 — К-т счета 63

          Д-т счета 63 — К-т счета 91/1

          4. Резервы предстоящих расходов

          Создаются в ситуациях, когда требуется реализовать на практике принцип начисления в учете (на гарантийные ремонт и обслуживание, на оплату отпусков работникам и пр.)

          Д-т счетов 20, 23, 25 …

          Д-т счета 96 — К-т счетов 60, 70, 69 …

          В таблице 2 отражен перечень основных резервов, которые предприятия имеют право формировать в рамках налогового учета (в соответствии с 25 главой Налогового кодекса РФ (НК РФ) [1]).

          Основные виды резервов в системе налогового учета хозяйствующего субъекта

          Резервы

          Порядок создания

          1. Резервы по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ)

          При просрочке долга менее 45 дней резервы не создаются. При просрочке долга от 45 до 90 дней резервы создаются в размере 50 % суммы долга. При просрочке долга свыше 90 дней резервы создаются на полную сумму долга. Резервы на любую отчетную дату не должны превышать 10 % от выручки отчетного (налогового) периода

          2. Резервы по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию (ст. 267 НК РФ)

          Размер резерва на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание не должен превышать установленного предельного значения (порядок его расчета зависит от срока функционирования фирмы в сфере гарантийного ремонта и гарантийного обслуживания (менее 3 лет или более 3 лет), согласно ст. 267 НК РФ)

          3. Резервы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (НИОКР) (ст. 267.2 НК РФ)

          Резервы можно формировать на срок реализации программы НИОКР, но не более 2 лет. Размер резервов не должен превышать планируемые расходы (согласно смете на НИОКР). В ст.267.2 НК РФ утверждена формула для расчета предельной величины отчислений в резервы, которая одновременно не должна превышать 20 % от суммы доходов отчетного (налогового) периода

          4. Резервы на ремонт основных средств (ст. 324 НК РФ)

          Величина резервов рассчитывается исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, установленных фирмой. Предельное значение резервов не должно превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт основных средств за три последние года

          5. Резервы на предстоящие расходы на оплату отпусков (ст. 324.1 НК РФ)

          Резервы рассчитываются исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда сотрудников (согласно установленной методике расчета среднего заработка) и обязательных отчислений во внебюджетные фонды. Остаток резервов можно переносить на следующий год при условии дальнейшего создания таких резервов

          6. Резервы на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст.324.1 НК РФ)

          Резервы создаются аналогично порядку формирования резервов на оплату отпусков

          В учетной практике российских предприятий резервы, как правило, создавались крайне редко. Главная причина в том, что создание резервов требовала от бухгалтеров специальных профессиональных компетенций и повышала трудоемкость учетных работ. Тем более что, в связи с некоторыми различиями в методике формирования резервов в целях финансового и налогового учета, у предприятий, применяющих Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ) 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль», в учете появлялись разницы, которые следовало соответствующим образом отражать на бухгалтерских счетах (а это достаточно сложный процесс).

          [1]

          Однако формирование некоторых резервов в системе финансового учета отечественных предприятий является обязательным. В частности, к числу обязательных резервов в целях финансового учета относятся:

          1) резервы под обесценение финансовых вложений;

          2) резервы по сомнительным долгам.

          Резервы под обесценение финансовых вложений являлись обязательными относительно давно — с момента вступления в силу ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» [4]. Но такие специфические объекты бухгалтерского учета, как выданные займы, депозиты, долговые ценные бумаги и прочие финансовые вложения, по которым может возникнуть обесценение, в финансово-хозяйственной деятельности российских предприятий практически не появляются. Особенно, если идет речь о субъектах малого и среднего бизнеса: они просто не обладают временно свободными запасами денежных средств, которые можно разместить в виде финансовых вложений.

          А вот резервы по сомнительным долгам занимают особое место: они стали обязательными недавно, и их теперь необходимо создавать практически всем хозяйствующим субъектам. Перечень оснований для создания указанных резервов расширился с 2011 года (в соответствии с Приказом Министерства финансов России от 24.12.2010 г. № 186н [2]). В частности, теперь сомнительным долгом признается дебиторская задолженность, которая:

          1) не обеспечена гарантиями;

          2) не погашена в сроки по договору;

          3) с высокой степенью вероятности не будет погашена.

          Читайте так же:  Сетка выхода на пенсию в россии

          Следовательно, сомнительным долгом может считаться даже та дебиторская задолженность, срок оплаты которой еще не наступил. Например, предприятие располагает сведениями, что определенный покупатель (заказчик) по другому договору имеет просроченный долг, существуют соответствующие судебные разбирательства. Причем это касается и тех ситуаций, когда возникает долг поставщиков и подрядчиков по авансам выданным.

          Основанием для признания дебиторской задолженности сомнительной являются: выписки из ЕГРЮЛ с информацией о возможной ликвидации дебитора, данные его финансовой отчетности, сведения о начавшейся процедуре банкротства и пр.

          К числу потенциально обязательных резервов можно отнести резервы на предстоящие расходы на оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет. Так, с 01.01.2013 г. в России планировалось введение нового учетного стандарта — ПБУ «Учет вознаграждений работникам». Как отмечает Кузнецова О. Н., проект данного стандарта является аналогом МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» [5, с. 262]. Однако пока проект остался проектом. В то же время, в связи с тем, что отечественный бухгалтерский учет неотвратимо движется в сторону сближения с МСФО [6, с. 9], которые официально введены на территории России с 01.01.2012 г. для публичных компаний, российским предприятиям стоит в перспективе рассмотреть вопрос о возможности создания таких резервов.

          Кузнецова О. Н. [5. с. 267] предлагает для уменьшения трудоемкости учетных работ рассчитывать резервы на оплату отпусков максимально укрупнено (по сотрудникам основного, вспомогательного производств, общепроизводственного значения и пр.). При этом величину самих резервов (Ро) можно определять следующим образом:

          Ро = ФОТкм / КДотч х (КДотп / 12 мес.) + Ввф, (1)

          где ФОТкм — фонд оплаты труда в конце каждого месяца, руб.;

          КДотч — количество календарных дней в отчетном месяце, дней;

          КДотп — количество календарных дней в отпуске, руб.;

          Ввф — взносы во внебюджетные фонды, исчисленные от величины ФОТкм / КДотч х (КДотп / 12 мес.), руб.

          Что касается остальных (необязательных) видов резервов, то они по-прежнему создаются чрезвычайно редко. Так, например, резервы под снижение стоимости материальных ценностей фирмы начинают создавать под влиянием аудиторов, которые указывают на то, что на счетах 10 «Материалы» и 41 «Товары» уже несколько лет «висят» материальные ценности, которые не используются в производстве и не реализуются на сторону. По мнению аудиторов, такие неликвидные запасы завышают валюту баланса и формируют неверное представление о финансовом положении предприятия.

          В результате, по указанным объектам следует оценить возможность реализации (на основе модели справедливой стоимости). При этом, если запасы находятся без движения только один год, то целесообразно резервировать 50 % их стоимости. А если запасы не используются в течение боле 1–2 лет, то резервы под их обесценение логично создавать в размере 100 % балансовой стоимости.

          Вообще, отечественным предприятия не стоит бояться формировать в системе бухгалтерского учета различные виды резервов (в первую очередь — по сомнительным долгам и на предстоящую оплату отпусков сотрудникам). Просто их нужно одновременно создавать не только в финансовом, но и в налоговом учете (по возможности сблизив методику их расчета). В результате, хозяйствующие субъекты получат от государства бесплатную отсрочку по уплате налога на прибыль организаций. Ведь формирование резервов в налоговом учете признается в составе внереализационных расходов, поэтому величина налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль организаций в отчетном (налоговом) периоде уменьшатся.

          Впоследствии, если дебиторы погасят свои сомнительные долги, на сумму такой дебиторской задолженности резервы по сомнительным долгам придется восстановить. В итоге, у предприятия в налоговом учете появятся внереализационные доходы, соответственно — увеличатся налогооблагаемая прибыль и налог на прибыль организаций. Но в промежутке времени между возникновением сомнительной задолженности и ее погашением предприятие как раз получит бесплатную отсрочку по уплате налога на прибыль.

          Рассмотрим следующий пример. Выручка фирмы за январь-сентябрь 2012 г. составила 10000000 руб. По итогам инвентаризации на 30 сентября 2012 г. была выявлена задолженность покупателей за отгруженную продукцию, числящаяся на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»:

          — по расчетам с покупателем № 1–90000 руб. (задолженность просрочена на 106 дней);

          — по расчетам с покупателем № 2–100000 руб. (задолженность просрочена на 56 дней);

          — по расчетам с покупателем № 3–120000 руб. (задолженность просрочена на 42 дня).

          В состав резервов по сомнительным долгам включается дебиторская задолженность:

          — покупателя № 1 — в сумме 90000 руб.;

          — покупателя № 2 — в сумме 50000 руб. (100000 руб. х 50 % / 100 %).

          Общая сумма резерва составит 140000 руб. (90000 + 50000). Это допустимое значение, так как максимальный размер резерва — 10000000 руб. (100000 х 10 % / 100 %). Следовательно, налогооблагаемая прибыль за 9 мес. 2012 г. может быть уменьшена на 140000 руб. При условии дальнейшего погашения покупателями № 1 и № 2 своих долгов бесплатная отсрочка по уплате налога на прибыль составит 20000 руб. (140000 х 20 % / 100 %).

          Аналогичная ситуация возникает и при образовании резервов на оплату предстоящих расходов (например, на оплату отпусков работников). Только бесплатная отсрочка по уплате налога на прибыль организаций формируется в промежуток времени между образованием резервов и фактическим осуществлением расходов, под которые они создаются.

          С позиции финансового учета, резервы — объективная необходимость, поскольку они отражают реальное финансовое состояние фирмы. В международной практике учета создание резервов — обычное явление. Для отечественных предприятий они тоже становятся реальностью. Большое значение в этом направлении сыграло ПБУ 21/08 «Изменения оценочных значений» [3].

          Следовательно, формирование резервов в системе бухгалтерского учета хозяйствующих субъектов является чрезвычайно положительным фактором (в первую очередь, с налоговой точки зрения), несмотря на определенное увеличение трудоемкости учетных работ.

          1. Налоговый кодек Российской Федерации (ч. II) // http://base.garant.ru/10900200/.

          2. О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. № 3 // Приказ Минфина России от 24 декабря 2010 г. N 186н // http://base.consultant.ru/cons/cgi/online.cgi?req=doc;base=LAW;n=110985.

          3. Положение по бухгалтерскому учету. Изменения оценочных значений ПБУ 21/08 // Утверждено Приказом Министерства финансов России от 06.10.2008 г. № 106н (с изм. и доп.) // http://www1.minfin.ru/common/img/uploaded/library/2008/10/PBU_21.pdf.

          4. Положение по бухгалтерскому учету. Учет финансовых вложений ПБУ 19/02 // Утверждено Приказом Министерства финансов России от 10.12.2002 г. № 126н (с изм. и доп.) // http://www1.minfin.ru/common/img/uploaded/library/no_date/2012/PBU_19.pdf.

          Видео удалено.
          Видео (кликните для воспроизведения).

          6. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Аскери-АССА, 2012. 860 с.

          Источники


          1. Александр, Чашин Пособие по написанию курсовых и дипломных работ по теории государства и права / Чашин Александр. — М.: Дело и сервис (ДиС), 2008. — 932 c.

          2. Наследственные споры. Судебная практика и образцы документов. — М.: Издание Тихомирова М. Ю., 2018. — 816 c.

          3. Майлис, Н. П. Моя профессия — судебный эксперт / Н.П. Майлис. — М.: Щит-М, 2014. — 168 c.
          4. Жмудь, Л. Я. Зарождение истории науки в античности / Л.Я. Жмудь. — М.: Издательство Русского Христианского Гуманитарного Института, 2017. — 424 c.
          Формирование резервов в налоговом учете
          Оценка 5 проголосовавших: 1

          ОСТАВЬТЕ ОТВЕТ

          Please enter your comment!
          Please enter your name here